KSR_nr_3_Niezakonczone_uslugi_budowlane.pdf

Uchwała Nr 9/06

Komitetu Standardów Rachunkowo ś ci

z dnia 18 wrze ś nia 2006 r.

w sprawie przyj ę cia krajowego standardu rachunkowo ś ci nr 3„Niezako ń czone usługi budowlane”

Na podstawie § 6 ust. 2 w zw. z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada

2001r. w sprawie zakresu działania i sposobu organizacji Komitetu Standardów Rachunkowości

(Dz. U. Nr 140, poz. 1580 z późn. zm.) oraz § 2 ust. 3 wewnętrznego regulaminu działania Komitetu

Standardów Rachunkowości uchwala się, co następuje:

§ 1

1. Komitet przyjmuje krajowy standard rachunkowości nr 3 „Niezakończone usługi budowlane”,

stanowiący załącznik do niniejszej uchwały.

2. Standard, o którym mowa w ust. 1, wchodzi w Ŝycie z dniem ogłoszenia w Dzienniku Urzędowym

Ministra Finansów.

§ 2

Uchwała wchodzi w Ŝycie z dniem podjęcia.

Sekretarz Komitetu

Przewodnicząca

Dorota B ę dziak

Komitetu Standardów Rachunkowości

Gertruda Ś widerska

Zał ą cznik do uchwały Nr 9/06 Komitetu Standardów

Rachunkowo ś ci z dnia 18 wrze ś nia 2006 r. (poz. ...)

Krajowy Standard Rachunkowo ś ci nr 3

„Niezako ń czone usługi budowlane”

I. CEL I ZAKRES STANDARDU

I.1. Umowy o usługi budowlane charakteryzują się zazwyczaj długim okresem realizacji. Ich

wykonanie i odbiór często przypada na inny okres sprawozdawczy niŜ ten, w którym

rozpoczęto prace. W przypadku takim Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o

rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.), zwana dalej Ustawą,

zgodnie z zasadą współmierności kosztów do przychodów oraz zasadą memoriału,

sformułowanymi w art. 6, nakazuje, niezaleŜnie od handlowej strony zagadnienia,

przypisać poszczególnym okresom, w którym wykonano świadczenia, odpowiadające im

przychody i koszty. Takie podejście rodzi szereg problemów w praktyce, w rozwiązaniu

których ma pomóc niniejszy Krajowy Standard Rachunkowości, zwany dalej Standardem.

I.2. Standard określa – w dostosowaniu do przepisów Ustawy – zasady ustalania przychodów

i kosztów z niezakończonych umów o usługi budowlane, a takŜe zasad prezentacji i

ujawniania informacji o nich w sprawozdaniach finansowych.

Określając moment ujęcia przychodów i kosztów z niezakończonych umów o usługi

budowlane Standard opiera się na zasadach ogólnych oraz na przepisach szczegółowych

zawartych w art. 34a, 34c i 34d Ustawy. Standard zawiera ponadto praktyczne

wskazówki i przykłady objaśniające stosowanie zasad.

I.3. O ile jednak Ustawa reguluje zasady ustalania przychodów i kosztów z wszelkiego

rodzaju z niezakończonych umów o usługi, w tym budowlane, to zakres Standardu

został ograniczony wyłącznie do usług budowlanych. Jednak zasady ustalania kosztów i

przychodów zawarte w Standardzie zaleca się odpowiednio stosować takŜe do innych

usług o podobnym charakterze (np. do ustalania przychodów i kosztów z

długoterminowych umów informatycznych).

Standardu nie stosuje się do działalności budowlanej wykonywanej przez deweloperów

we własnym zakresie z przeznaczeniem nieruchomości do odsprzedaŜy lub na

wynajem.

I.4. Ustawa w art. 34a ust. 1 ogranicza obowiązek ustalania przychodów i kosztów według

zasad określonych w art. 34a, 34c i 34d Ustawy do usług, których okres realizacji trwa

dłuŜej niŜ 6 miesięcy oraz które zostały w istotny sposób wykonane na dzień bilansowy.

Kierując się nadrzędnymi zasadami rachunkowości zawartymi w art. 4 Ustawy, a takŜe

w celu zapewnienia jednolitości postępowania zaleca się stosowanie przewidzianych w

tych artykułach i określonych w Standardzie zasad do wszystkich umów

niezakończonych na dzień bilansowy, mogących mieć znaczący wpływ na sytuację

finansową jednostki, niezaleŜnie od długości okresu ich realizacji.

I.5. Zakresem Standardu objęto takŜe niektóre zagadnienia związane z odroczonym podatkiem

dochodowym od umów budowlanych. Zaprezentowane rozwiązania są zgodne z

przepisami Ustawy oraz z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 2 „Podatek

dochodowy”, które naleŜy stosować odpowiednio.

W zakres Standardu nie wchodzą jednak szczegółowe zagadnienia stosowania

przepisów podatkowych i regulujących je właściwe przepisy prawa podatkowego.

Przyjęte w Standardzie rozwiązanie nie mają w załoŜeniu oraz nie stanowią interpretacji

przepisów podatkowych.

I.6. Treść Standardu jest zgodna w podstawowych rozwiązaniach z Międzynarodowym

Standardem Rachunkowości 11 „Umowy o usługę budowlaną” 1 , wydanym przez Radę

Międzynarodowych Standardów Rachunkowości według stanu prawnego na dzień

1 stycznia 2006 roku. RóŜnice pomiędzy niniejszym Standardem a Międzynarodowym

Standardem Rachunkowości nr 11 polegają na:

-ograniczeniu zakresu Standardu do umów o usługi budowlane, podczas gdy MSR 11

dotyczy umów o budowę dowolnego składnika aktywów,

-rozszerzeniu zakresu Standardu o zagadnienia związane z odroczonym podatkiem

dochodowym dotyczącym umów o usługi budowlane,

-bardziej szczegółowym wyjaśnieniem niektórych zagadnień w porównaniu do

MSR 11.

II. DEFINICJE POJ ĘĆ STOSOWANYCH W STANDARDZIE

II.1. Stosowane w Standardzie pojęcia oznaczają

Usługi budowlane są to usługi polegające na budowie, odbudowie, ulepszeniu

(przebudowie, rozbudowie, nadbudowie, modernizacji), rozbiórce i remoncie

konstrukcji połączonych z gruntem w sposób trwały, wykonanych z materiałów

budowlanych i elementów składowych, będących wynikiem prac (robót) budowlanych.

W szczególności są to usługi (prace, roboty) polegające na:

a) przygotowaniu terenu pod budowę,

b) wznoszeniu kompletnych budynków i budowli lub ich części oraz wykonywaniu

robót wchodzących w zakres inŜynierii lądowej i wodnej,

c) wykonywaniu instalacji budowlanych,

d) wykonywaniu wykończeniowych robót budowlanych,

e) rekultywacji środowiska po rozbiórce budynków lub budowli.

Szerzej poszczególne rodzaje usług budowlanych omówiono w punktach II.3 do II.6.

W dalszej części Standardu, ilekroć mowa jest o budowie, rozumie się przez to równieŜ

odpowiednio odbudowę, ulepszenie, rozbiórkę i remont.

Umowa o usługę budowlaną, zwana dalej umową budowlaną, jest to umowa zawarta

między wykonawcą i zamawiającym, której przedmiotem jest budowa składnika

aktywów trwałych lub ich zespołu następująca w wyniku wykonania usługi budowlanej.

Składniki te są ze sobą ściśle powiązane lub wzajemnie zaleŜne pod względem

projektowym, technologicznym lub ze względu na ich funkcję uŜytkową czy ostateczne

Dosłowne tłumaczenie angielskiej nazwy MSR 11 ( Construction contracts) to Umowy o budow ę

przeznaczenie lub sposób uŜytkowania. Umowa moŜe być takŜe zawarta między

wykonawcą a podwykonawcą 2 .

Umowy budowlane są zazwyczaj dzielone na mniejsze elementy dla celów zarządczych

lub technologicznych (np. na poszczególne obiekty lub roboty budowlane wchodzące w

zakres umowy). W niniejszym Standardzie elementy te zostały nazwane pracami.

Koszty umowy ponoszone przez wykonawcę obejmują:

a) bezpośrednie koszty wytworzenia dotyczące określonej umowy,

b) uzasadnioną część pośrednich kosztów wytworzenia związanych z działaniami

wynikającymi z umowy, zgodnie z definicją tych kosztów zawartą w art. 28 ust. 3

Ustawy,

c) inne niŜ koszty wytworzenia koszty wykonania określonej umowy, które zgodnie z

warunkami umowy pokrywa zamawiający.

Do kosztów umowy nie zalicza się kosztów nie związanych z daną umową budowlaną,

a w szczególności:

1) kosztów przypadających na nie wykorzystane normalne zdolności produkcyjne

poszczególnych zasobów uczestniczących w realizacji umowy,

2) kosztów ogólnego zarządu nie dotyczących danej umowy,

3) kosztów sprzedaŜy usług budowlanych.

Koszty te wpływają na wynik finansowy okresu sprawozdawczego, w którym zostały

poniesione.

Koszty bezpośrednie umowy – są to wszystkie koszty, które w sposób bezpośredni, bez

dodatkowych rozliczeń i kalkulacji moŜna odnieść do danej umowy, np. koszty zuŜycia

bezpośrednich materiałów budowlanych, koszty płac pracowników fizycznych na

budowie, koszty usług podwykonawców, koszty pracy sprzętu i transportu

technologicznego, itp.

Koszty po ś rednie umowy – są to koszty wytworzenia, które moŜna przypisać do danej

umowy za pomocą dodatkowych rozliczeń i odpowiednich, uwzględniających związek

przyczynowo – skutkowy, kluczy rozliczeniowych, jak np. koszty płac pracowników

nadzorujących budowę (np. kierownika budowy, kierownika robót), koszty zaplecza

budowy oraz koszty pracujących na budowie maszyn budowlanych (amortyzacja,

energia na danym placu budowy, koszty remontów, ubezpieczeń, itp.).

Koszty zmienne umowy – są to koszty, których wysokość zaleŜy od stopnia

zaawansowania prac budowlanych, mierzonego za pomocą róŜnych jednostek pomiaru,

takich jak np. roboczogodziny, maszynogodziny, kilometry, tono-kilometry, doby, itd.

Przykładem tego typu kosztów są koszty zuŜycia materiałów budowlanych, koszty płac

akordowych pracowników budowlanych, koszty amortyzacji sprzętu, o ile amortyzacja

następuje metodą naturalną, np. w stosunku do ilości przepracowanych maszynogodzin.

Koszty stałe umowy – są to koszty, których wysokość nie zaleŜy od stopnia

zaawansowania prac. Przykładem tego typu kosztów są koszty zaplecza technicznego

budowy, koszty amortyzacji maszyn i urządzeń (z wyłączeniem amortyzacji

następującej metodą naturalną), koszty nadzoru, koszty ochrony budowy, itd.

Ilekroć w dalszej części mówi się o wykonawcy dotyczy to równieŜ odpowiednio podwykonawcy

Globalny budŜet kosztów umowy – jest to aktualny co najmniej na dzień bilansowy

budŜet (plan, preliminarz) kosztów umowy dla całego okresu realizacji umowy oraz dla

poszczególnych okresów sprawozdawczych i prac objętych umową oddzielnie.

Globalny budŜet kosztów umowy sporządzany jest przy uwzględnieniu rzeczywistego

zakresu prac, technologii oraz poziomu płac i cen. Posiadanie aktualnego, globalnego

budŜetu kosztów stanowi warunek konieczny ustalania wyniku z niezakończonych

umów budowlanych.

Przychody z umów, zwane równie Ŝ przychodami szacowanymi , jest to kwota:

a) odpowiadająca iloczynowi stopnia zaawansowania usługi budowlanej oraz ceny

uzgodnionej w umowie (stała, koszty plus), ewentualnie zmodyfikowanej z uwagi

na zmiany zakresu prac, roszczenia, premie oraz kary umowne (w przypadku takim

mówi się o metodzie stopnia zaawansowania), lub

b) kosztów umowy poniesionych do dnia bilansowego, których pokrycie przez

zamawiającego jest wysoce prawdopodobne – gdy wiarygodne ustalenie stopnia

zaawansowania umowy budowlanej nie jest moŜliwe (w przypadku takim mówi się

o metodzie zysku zerowego).

Globalny bud Ŝ et przychodów z umowy – jest to aktualny co najmniej na dzień

bilansowy budŜet (plan, preliminarz) przychodów z umowy dla całego okresu realizacji

umowy oraz dla poszczególnych okresów sprawozdawczych i prac objętych umową

oddzielnie.

Okres trwania (cykl Ŝ ycia) umowy – obejmuje trzy fazy: fazę przygotowawczo –

projektową, fazę realizacji oraz fazę posprzedaŜną.

Koszty faz cyklu Ŝycia umowy obejmują odpowiednio koszty fazy przygotowawczo –

projektowej, koszty fazy realizacji oraz koszty fazy posprzedaŜnej danej umowy.

Koszty szacowane, zwane równieŜ szacowanymi kosztami osiągnięcia przychodów – są

to koszty umowy ustalone w sposób przewidziany niniejszym Standardem.

Koszty poniesione – koszty wynikające z dokumentów źródłowych, takich jak np.

faktury, listy płac, dokumenty PK.

NaleŜności zafakturowane – kwoty wynikające z wystawionych przez wykonawcę dla

zamawiającego odpowiednich faktur sprzedaŜy.

Kary umowne – są to przewidziane w umowie kary za nie wywiązanie się z warunków

umowy, dotyczące np. niedotrzymania terminów realizacji umowy.

Umowa o cenach ryczałtowych, zwanych takŜe stałymi, jest to umowa w której

zamawiający i wykonawca umawiają się na stosowanie określonej w umowie stałej

ceny lub stawki za wybudowaną jednostkę produktu, Umowa taka moŜe równieŜ

zawierać klauzulę umoŜliwiającą aktualizację ceny. Przykłady umów w cenach

ryczałtowych (stałych) podano w pkt. II.7.

Umowa o cen ę „koszt plus” jest to umowa, w której zamawiający i wykonawca

umawiają się, Ŝe wykonawcy są zwracane przez zamawiającego określone, rzeczywiste

lub planowane, koszty wykonania umowy, powiększone o ustalony procent zysku

Plik z chomika:

Inne pliki z tego folderu:

Inne foldery tego chomika: