Inwentaryzacja w ujęciu księgowym
Stan prawny na 4 grudnia 2007 r.
pgp@infor.pl
WYŚLIJ PYTANIE
Opracowała Olga Dzierzbicka
Z Zamknięcie okresu księgowego roku obliguje do dokonania inwentaryzacji aktywów i pasywów. Jak wiadomo powszechnie, inwentaryzacja jest ważną częścią kontroli wewnętrznej, zabezpieczającą mienie i dokonującą weryfikacji stanów ewidencyjnych posiadanych składników majątku i źródeł ich pochodzenia. Prawidłowo sporządzona inwentaryzacja musi spełniać wymóg rzetelności, co oznacza, że ma być zgodna z prawdą, bezbłędna, a ponadto ma być sprawdzalna. Celem niniejszego opracowania jest m.in. wskazanie, jak uniknąć popełniania błędów i innych często występujących nieprawidłowości. Omawiamy zatem cel inwentaryzacji i poszczególne czynności, jakie powinna obejmować. Czytelnicy Poradnika znajdą także aktualne informacje o tym, jakie czynniki mogą wpłynąć na organizację procesu inwentaryzacji oraz co powinno zostać uregulowane w aktach wewnętrznych firmy. Zamieszczamy również przykładową instrukcję inwentaryzacyjną i omawiamy obowiązujące przepisy regulujące odpowiedzialność materialną pracowników. Całość opracowania wzbogacona jest o wzory niezbędnej dokumentacji. Dodatkowym walorem prezentowanego „Poradnika” jest zamieszczenie w nim wielu praktycznych informacji i wskazówek. W efekcie praca stanowi kompendium wiedzy dla przedsiębiorcy oraz księgowych, rewidentów i wreszcie dla pracowników powołanych do samego przeprowadzenia inwentaryzacji. Jesteśmy przekonani, że opracowanie stanowić będzie rzeczywistą pomoc w zorganizowaniu i przeprowadzeniu inwentaryzacji. Zapraszamy do lektury.
Istota inwentaryzacji
Pojęcie inwentaryzacji jest różnie przedstawiane, od definicji ogólnych po bardziej szczegółowe lub zawężone – spis z natury. Zagadnienie to ujmowane było różnie także w poszczególnych okresach historycznych, co było także wywołane zmianami w przepisach prawnych.
Definicja inwentaryzacji
Generalnie przyjąć można, że inwentaryzacja, nieraz określana jako remanent, stanowi ogół czynności rachunkowych zmierzających do sporządzenia szczegółowego spisu z natury składników majątkowych i źródeł ich pochodzenia na określony dzień. Inwentaryzacja polega na ustaleniu za pomocą spisu faktycznego stanu wszystkich rzeczowych i pieniężnych składników majątkowych, jak też wyjaśnienie różnic pomiędzy stanem stwierdzonym podczas inwentaryzacji (rzeczywistym) a stanem wynikającym z ewidencji księgowej.
Różnice te powstają głównie na skutek:
1) zmian naturalnych cech przedmiotów, których nie można ustalić na podstawie dowodów, tj. naturalne zmiany ilościowe (ulatnianie się, wysychanie, korozja, niedokładny pomiar przyjęcia i wydania materiałów masowych, przeterminowanie zapasów, zmiany mody, itp.);
2) błędów i nadużyć popełnionych przez pracowników w ewidencji księgowej (omyłki liczbowe w dokumentacji i zapisach), pomyłek w przyjmowaniu i wydawaniu rzeczowych składników majątku, czynów przestępczych (kradzieże, nadużycia).
Głównym celem inwentaryzacji jest ustalenie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów. Nacisk na poprawność wyceny aktywów i pasywów jest obecnie bardzo istotny, co wynika z rozwoju gospodarczego, który analizowany w rysie historycznym nie zawsze był tak szybki a zmiany w ciągu roku mogły być znacznie mniejsze. W szczególności zatem ustalenie stanu aktywów i pasywów sprowadza się to do:
• uzgodnienia zapisów księgowych ze stanem rzeczywistym;
• rozliczenia osób materialnie odpowiedzialnych za powierzony im majątek;
• dokonania oceny przydatności gospodarczej składników majątku objętych spisem;
• przeciwdziałania stwierdzonym w czasie spisu nieprawidłowościom w gospodarce składnikami majątku (nadmierna ilość, niechodliwość).
Inwentaryzacja dotyczy następujących czynności:
• przeprowadzenia spisu z natury wszystkich składników majątkowych pozostających w dyspozycji jednostki gospodarczej,
• wyceny wartości spisanych składników,
• uzyskania od kontrahentów jednostki gospodarczej pisemnych informacji o stanie jej środków pieniężnych na rachunkach bankowych, o stanie zaciągniętych kredytów bankowych, należnościach i zobowiązaniach oraz stanie własnych składników majątku powierzonych kontrahentom,
• porównania danych ewidencyjnych niektórych składników z odpowiednimi dokumentami, np. stanem posiadanych gruntów,
• ustalenia i wyjaśnienia przyczyn ilościowych niedoborów i szkód,
• postawienia i umotywowania wniosków o sposobie rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych,
• wskazania sposobów usunięcia nieprawidłowości w gospodarce majątkiem jednostki.
W wąskim znaczeniu inwentaryzacja oznacza tylko dokonywanie spisu z natury.
Wiarygodna inwentaryzacja wymaga respektowania trzech podstawowych zasad:
• kompletności – oznaczającej, że każdy składnik majątku wymaga ujęcia w dokumentacji inwentaryzacyjnej,
• porównywalności – rozumianej w ten sposób, że stan każdego ze składników majątkowych, ustalony w trakcie inwentaryzacji na określoną datę, powinien być możliwy do porównania ze stanem wynikającym z ewidencji,
• jednokrotności – oznaczającej, że fizycznie istniejący składnik majątkowy może być wykazany w dokumentacji inwentaryzacyjnej wyłącznie jeden raz.
Metody inwentaryzacji
Rozróżnia się następujące metody inwentaryzacji:
• spis z natury – dokonywany przez członków komisji inwentaryzacyjnej, na podstawie bezpośrednich obserwacji i pomiarów środków majątkowych w jednostce gospodarczej; obejmuje możliwe do obejrzenia środki trwałe, rzeczowe składniki majątku obrotowego, środki pieniężne w kasie, papiery wartościowe;
• uzgadnianie sald z kontrahentami – obejmuje stan środków pieniężnych na rachunkach bankowych, pożyczki i kredyty, należności, zobowiązania;
• weryfikacja stanu ewidencyjnego – dotyczy aktywów i pasywów, których stanu nie można ustalić przez spis inwentaryzacyjny lub uzgodnienie sald z kontrahentami; dotyczy to w szczególności gruntów rolnych, należności i zobowiązań publicznoprawnych i innych składników niemożliwych do obejrzenia.
Nasza rada
Spośród powyższych trzech metod uznaje się, że najlepszą jest spis z natury. Polega on na ustaleniu rzeczywistego stanu składników majątku oraz w zależności od jego rodzaju, na policzeniu, oszacowaniu, zmierzeniu lub zważeniu, co powinno być udokumentowane specjalnym arkuszem spisowym
Kierownik jednostki powołuje komisję spisową, w skład której najczęściej wchodzą zespoły spisowe. Muszą one liczyć co najmniej dwie osoby (w przypadku komisji czy zespołu). Jeżeli majątek jest trudny do zmierzenia, konieczne może się okazać skorzystanie z usług rzeczoznawcy. Należy pamiętać, że osoba materialnie odpowiedzialna nie może być członkiem komisji ani zespołu spisowego. Konieczna jest natomiast jej obecność w czasie spisu. Tą metodą inwentaryzuje się głównie budowle, maszyny, środki trwałe, rzeczowe składniki majątku obrotowego, środki pieniężne w kasie i papiery wartościowe.
Inwentaryzację drogą spisu z natury można przeprowadzić następującymi metodami:
• metodą pełnej inwentaryzacji okresowej, która polega na ustaleniu faktycznego stanu poszczególnych składników majątkowych, na które wyznaczono termin inwentaryzacji,
• metodą pełnej inwentaryzacji ciągłej, która polega na sukcesywnym ustalaniu rzeczywistego stanu składników zapasów z zachowaniem terminów częstotliwości inwentaryzacji, tak aby w wyznaczonym przez kierownika jednostki czasie stan ten został ustalony dla wszystkich składników,
• metodą wyrywkowej inwentaryzacji okresowej lub ciągłej polegającej na ustaleniu w ciągu roku, w dowolnym terminie rzeczywistego stanu części składników majątku, powierzonej danej osobie materialnie odpowiedzialnej, kontrolnego jej rozliczenia, określenia strat w przypadku zdarzeń losowych.
Natomiast uzgadnianie sald polega na potwierdzeniu stanu aktywów i pasywów w księgach rachunkowych pomiędzy kontrahentami, a także wierzycielami i dłużnikami. Metodą uzgodnienia sald inwentaryzuje się głównie środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, należności od kontrahentów, powierzone kontrahentom własne składniki majątku. Polega ona na uzyskaniu od kontrahentów i banków pisemnego potwierdzenia zgodności. W przypadku banku potwierdzeniem takim jest otrzymany wyciąg odzwierciedlający stan konta bankowego. Natomiast względem kontrahentów i dłużników należy żądać pisemnego potwierdzenia, które dołącza się do dokumentacji inwentaryzacyjnej jako dowód zgodności stanu rzeczywistego z zapisami księgowymi. Jeżeli następują rozbieżności, należy wyjaśnić ich powstanie.
Jak wspominaliśmy, jeżeli nie ma możliwości zastosowania tych dwóch metod, z uzasadnionych przyczyn można zastosować metodę weryfikacji. Polega ona na porównaniu zapisów ksiąg rachunkowych z posiadanymi dokumentami źródłowymi. Metodą weryfikacji inwentaryzuje się m.in. grunty i środki trwałe o utrudnionym dostępie (np. instalacje), należności sporne i wątpliwe, a w bankach również zagrożone, należności i zobowiązania wobec pracowników i z tytułów publicznoprawnych, wartości niematerialne i prawne, rozliczenia międzyokresowe czynne i bierne, kapitały (fundusze) własne, fundusze specjalne (ale nie Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych, który wymaga potwierdzenia salda przez bank).
Do najbardziej typowych składników inwentaryzowanych metodą uproszczoną należą:
• substancje płynne,
• materiały sypkie składowane w pryzmach, kopcach, nietypowych pojemnikach, elewatorach (węgiel, cement, środki chemiczne, zboża, nasiona),
• wyroby hutnicze (szkło, stal),
• drewno, tarcica,
• produkcja w toku,
• przedmioty składowane w tzw. nieładzie, które są trudne do policzenia,
• bele, zwoje, itp.
Warunkiem zastosowania uproszczonej inwentaryzacji jest rzetelne przedstawienie sytuacji majątkowej danej jednostki.
ZAPAMIĘTAJ
W sytuacji gdy składniki majątkowe są niedostępne, niepoliczalne, niemierzalne lub dostęp do nich jest utrudniony – ich stan ilościowy określa się na podstawie obliczeń technicznych lub szacunków, tj. w sposób uproszczony.
Główne rodzaje inwentaryzacji
W ramach rodzajów inwentaryzacji rozróżnia się inwentaryzacje:
• roczną – przeprowadzaną na koniec roku obrotowego dla urealnienia ewidencyjnego stanu aktywów i pasywów;
• pełną, czyli obejmującą wszystkie składniki majątkowe jednostki i kontrahentów, o ile znajdują się na stanie jednostki);
• systematyczną – przeprowadzaną okresowo;
• okolicznościową, zwaną inaczej okazjonalną, którą przeprowadza się w przypadku zaistnienia określonych okoliczności, na ogół niespodziewanych, takich jak klęski żywiołowe;
• kontrolną – występującą w wersji inwentaryzacji zapowiedzianej i niezapowiedzianej przez np. komisje rewizyjne, rady nadzorcze, urząd skarbowy czy NIK.
Etapy inwentaryzacji
Co do zasady, etapami inwentaryzacji są:
• spis faktycznego stanu poszczególnych inwentaryzowanych pozycji,
• wycena spisanego stanu,
• porównanie uzyskanych wyników z danymi pochodzącymi z ewidencji księgowej,
• ustalenie różnic i identyfikacja przyczyn ich powstania,
• kompensata podobnych różnic,
• w przypadku niedoborów zawinionych obciążenie osób materialnie odpowiedzialnych,
• rozliczenie ujawnionych różnic w księgach rachunkowych podmiotu.
Podstawy prawne przeprowadzania inwentaryzacji
Ustawa o rachunkowości
Podstawowym aktem prawnym regulującym inwentaryzację jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 76, poz. 694 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2006 r. nr 208, poz. 1540). Zgodnie z art. 4 ust. 1 przedmiotowej ustawy, jednostki obowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości, rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy.
Inwentaryzacja jest bezsprzecznie elementem rachunkowości, co oznacza, że w konsekwencji mają do niej zastosowanie zasady rachunkowości, dotyczy to także wymogów przewidzianych dla dowodów księgowych, reguł nanoszenia poprawek w dowodach księgowych i księgach rachunkowych, z ich rzetelnością, bezbłędnością, sprawdzalnością i terminowością (art. 21–25 ustawy o rachunkowości).
Celem rzetelnego oraz terminowego przeprowadzenia inwentaryzacji powołuje się komisję inwentaryzacyjną, do której obowiązków należy m.in. zabezpieczenie sprawnego przebiegu inwentaryzacji, ustalenie zakresu spisu z natury, powołanie zespołów spisowych, przeszkolenie osób biorących udział w spisie z natury, gospodarowanie arkuszami spisu z natury, kontrola przebiegu spisu, ustalenie przyczyn powstania różnic inwentaryzacyjnych i przedkładanie wniosków w sprawie ich rozliczenia, podsumowanie wyników spisu.
W myśl art. 4 ust. 5 przedmiotowej ustawy, kierownik jednostki ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych ustawą, w tym z tytułu nadzoru, również w przypadku gdy określone obowiązki w zakresie rachunkowości – z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury – zostaną powierzone innej osobie za jej zgodą. Przyjęcie odpowiedzialności przez inną osobę powinno być stwierdzone w formie pisemnej. W przypadku gdy kierownikiem jednostki jest organ wieloosobowy, a nie została wskazana osoba odpowiedzialna, odpowiedzialność ponoszą wszyscy członkowie tego organu.
Rachunkowość jednostki obejmuje:
1) przyjęte zasady (politykę) rachunkowości,
2) prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych, ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym,
3) okresowe ustalanie lub sprawdzanie drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów,
4) wycenę aktywów i pasywów oraz ustalanie wyniku finansowego,
5) sporządzanie sprawozdań finansowych,
6) gromadzenie i przechowywanie dowodów księgowych oraz pozostałej dokumentacji przewidzianej ustawą,
7) poddanie badaniu i ogłoszenie sprawozdań finansowych w przypadkach przewidzianych ustawą,
8) ochronę danych (ksiąg rachunkowych, sprawozdań finansowych, dokumentacji) – zgodnie z art. 74-76 ustawy o rachunkowości.
CO NA TO URZĄD?
Niewłaściwe wykonywanie obowiązków przez główną księgową oraz nieterminowe przekazywanie dotacji na działalność placówki, nie zwalniają kierownika jednostki od odpowiedzialności za właściwą realizację planu wydatków.
Orzeczenie Głównej Komisji Orzekającej z 24 czerwca 2002 r., sygn. DF/GKO/Odw.-46/62/2002, LEX nr 196184
Terminy inwentaryzacji
Właśnie ustawa o rachunkowości określa terminy inwentaryzacji aktywów i pasywów. W myśl art. 26 ust. 1 ustawy jednostki przeprowadzają na ostatni dzień każdego roku obrotowego inwentaryzację:
1) aktywów pieniężnych (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych), papierów wartościowych, rzeczowych składników aktywów obrotowych, środków trwałych, z zastrzeżeniem pkt 3, oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie – drogą spisu ich ilości z natury, wyceny tych ilości, porównania wartości z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic;
2) aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, należności, w tym udzielonych pożyczek, z zastrzeżeniem pkt 3, oraz powierzonych kontrahentom własnych składników aktywów – drogą otrzymania od banków i uzyskania od kontrahentów potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu tych aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic;
3) środków trwałych, do których dostęp jest znacznie utrudniony, gruntów, należności spornych i wątpliwych, a w bankach również należności zagrożonych, należności i zobowiązań wobec osób nieprowadzących ksiąg rachunkowych, z tytułów publicznoprawnych, a także aktywów i pasywów niewymienionych w pkt 1 i 2 oraz wymienionych w pkt 1 i 2, jeżeli przeprowadzenie ich spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe – drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji realnej wartości tych składników.
W niektórych przypadkach termin jest dotrzymany, jeżeli czynności zostaną rozpoczęte trzy miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończone do 15. dnia roku następnego.
Firmy, które podlegają ustawie o rachunkowości, zobowiązane są do przeprowadzenia inwentaryzacji na dzień bilansowy, czyli dzień kończący rok obrotowy. W odniesieniu do niektórych składników majątku termin ten jest dochowany, jeżeli inwentaryzację rozpocznie się w ostatnim kwartale, a zakończy do 15. dnia następnego okresu sprawozdawczego. Ustawa o rachunkowości zastrzega jednak w tym przypadku, że stan majątku ustala się, dokonując korekty stanu stwierdzonego podczas inwentaryzacji o przychody i rozchody (zwiększenia i zmniejszenia), jakie nastąpiły między datą spisu lub potwierdzenia a dniem ustalenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych. Przy czym stan wynikający z ksiąg rachunkowych nie może być ustalony po dniu bilansowym.
Przypomnijmy, że możliwość wcześniejszego rozpoczęcia działań nie obejmuje aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych określonych w art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości.
Polskie prawo bilansowe w stosunku do niektórych składników majątku zezwala na mniejszą częstotliwość weryfikacji. Jest tak np. w przypadku środków trwałych oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie, gdy znajdują się one na terenie strzeżonym. W takim przypadku istnieje możliwość inwentaryzacji raz na cztery lata. Natomiast zapasy materiałów, towarów, produktów gotowych i półproduktów znajdujących się w strzeżonych składowiskach i objętych ewidencją ilościowo-wartościową raz na dwa lata.
Biegły rewident
Terminy te są o tyle istotne, że firmy, których sprawozdania finansowe podlegają obowiązkowemu badaniu (art. 64 ustawy o rachunkowości), mają obowiązek zawiadomić biegłego rewidenta o terminach inwentaryzacji. Przepisy bilansowe nakazują, aby uczestniczył on w inwentaryzacji znaczących składników majątku. Nie oznacza to jednak, że audytor musi uczestniczyć w inwentaryzacji każdej jednostki.
Biegły rewident, ustalając zakres badania, może zrezygnować z udziału w inwentaryzacji. W takim przypadku nie ma to wpływu na rodzaj wydanej do badanego sprawozdania finansowego opinii.
Uczestnictwo biegłego rewidenta w charakterze obserwatora w inwentaryzacji w razie wystąpienia takiej konieczności to jedna ze stosowanych procedur audytowych. Jest to szczególnie ważne dla spółek, w których zapasy, ze względu na swoją wartość, stanowią znaczącą pozycję bilansową lub istnieje ryzyko nieprawidłowego określenia ich stanu, a więc pośrednio także kosztów operacyjnych badanej jednostki.
Nadzór nad inwentaryzacją jest tym bardziej istotny, że w praktyce często występują różnice pomiędzy stanem faktycznym a tym wykazanym w księgach rachunkowych. Z tymi błędami wiążą się również nieprawidłowości z wyceną w sprawozdaniach finansowych. Przyczynami różnic są m.in. zniszczenie składnika aktywów, kradzieże lub błędy pomiarowe dokonane podczas poprzednich inwentaryzacji.
Audytor może również zwrócić uwagę na stosowanie nieodpowiednich procedur na etapie planowania udokumentowanych w instrukcji inwentaryzacyjnej czy też złego przeszkolenia członków zespołów spisowych. W związku z tym mogą powstać nieprawidłowości, które w najgorszym przypadku powodują konieczność dokonania powtórnego spisu.
Często zauważalny jest też brak przygotowania jednostek do spisu z natury, np. nieuporządkowanie zapasów przed inwentaryzacją, niewystarczająca liczba spisujących, a także brak zachowania zasady podwójnego liczenia przez dwa niezależne zespoły spisowe.
Jeżeli więc biegły rewident nie zostanie zawiadomiony o inwentaryzacji i nie weźmie w niej udziału, może się okazać, że nie będzie w stanie wypowiedzieć się na temat poprawności badanego sprawozdania finansowego. Może to być uznane za ograniczenie zakresu badania, co może prowadzić do wydania opinii z zastrzeżeniami. W skrajnych przypadkach może okazać się, że audytor odmówi wystawienia opinii. Takie kroki może podjąć w sytuacji znacznego ograniczenia zakresu badania i braku pewności co do stanu rzeczywistego aktywów. Najlepszym wyjściem jest zawarcie umowy z firmą audytorską przed planowanym terminem przeprowadzenia inwentaryzacji. Wtedy biegły rewident sam będzie mógł decydować, czy jego uczestnictwo w inwentaryzacji jest niezbędne.
Inne przepisy regulujące problematykę inwentaryzacji
Poza przepisami dotyczącymi inwentaryzacji zawartymi w ustawie o rachunkowości, które określają przede wszystkim problematykę inwentaryzacji aktywów i pasywów na ostatni dzień roku obrotowego (do bilansu rocznego), tematykę regulują – inne akty prawne, w tym głównie przepisy podatkowe. W przeciwieństwie do ustawy o rachunkowości, która obejmuje problem inwentaryzacji kompleksowo, pozostałe przepisy traktują ją zdecydowanie bardziej incydentalnie.
Przykładowo zagadnienie inwentaryzacji uregulowane jest w rozporządzeniu Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 5 listopada 1999 r. w sprawie zasad ewidencji materiałów bibliotecznych (Dz.U. nr 93, poz. 1077 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2001 r. nr 747, poz. 793) czy też w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2006 r. nr 217, poz. 1588).
Zgodnie z prawem
art. 26 ustawy o rachunkowości
1. Jednostki przeprowadzają na ostatni dzień każdego roku obrotowego inwentaryzację:
1) aktywów pieniężnych (z wyjątkiem zgromadzonych na rachunkach bankowych), papierów wartościowych, rzeczowych składników aktywów obrotowych, środków trwałych, z zastrzeżeniem pkt 3, oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie – drogą spisu ich ilości z natury, wyceny tych ilości, porównania wartości z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic,
2) aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, należności, w tym udzielonych pożyczek, z zastrzeżeniem pkt 3, oraz powierzonych kontrahentom własnych składników aktywów – drogą otrzymania od banków i uzyskania od kontrahentów potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu tych aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic,
2. Inwentaryzacją drogą spisu z natury obejmuje się również znajdujące się w jednostce składniki aktywów, będące własnością innych jednostek, powierzone jej do sprzedaży, przechowania, przetwarzania lub używania, powiadamiając te jednostki o wynikach spisu. Obowiązek ten nie dotyczy jednostek świadczących usługi pocztowe, transportowe, spedycyjne i składowania.
3. Termin i częstotliwość inwentaryzacji, określone w ust. 1, uważa się za dotrzymane, jeżeli inwentaryzację:
1) składników aktywów – z wyłączeniem aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych, określonych w art. 17 ust. 2 pkt 4 – rozpoczęto nie wcześniej niż 3 miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończono do 15. dnia następnego roku, ustalenie zaś stanu nastąpiło przez dopisanie lub odpisanie od stanu stwierdzonego drogą spisu z natury lub potwierdzenia salda – przychodów i rozchodów (zwiększeń i zmniejszeń), jakie nastąpiły między datą spisu lub potwierdzenia a dniem ustalenia stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych, przy czym stan wynikający z ksiąg rachunkowych nie może być ustalony po dniu bilansowym,
2) zapasów materiałów, towarów, produktów gotowych i półproduktów znajdujących się w strzeżonych składowiskach i objętych ewidencją ilościowo-wartościową – przeprowadzono raz w ciągu 2 lat,
3) środków trwałych oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie, znajdujących się na terenie strzeżonym – przeprowadzono raz w ciągu 4 lat,
4) zapasów towarów i materiałów (opakowań) objętych ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego jednostki – przeprowadzono raz w roku,
5) zapasów drewna w jednostkach prowadzących gospodarkę leśną – przeprowadzono raz w roku.
4. Inwentaryzację, o której mowa w ust. 1, przeprowadza się również na dzień zakończenia działalności przez jednostkę oraz na dzień poprzedzający postawienie jej w stan likwidacji lub upadłości. W przypadku połączenia lub podziału jednostek, z wyjątkiem spółek kapitałowych, strony mogą w drodze umowy pisemnej odstąpić od inwentaryzacji.
Przygotowanie i planowanie inwentaryzacji
Przeprowadzenie inwentaryzacji rodzi konieczność sporządzenia wielu dokumentów. Przepisy nie określają dokładnie jakich, pozostawiając tę kwestię do rozstrzygnięcia kierownikowi jednostki. Realizacja tego zagadnienia może stanowić jeden z elementów polityki rachunkowości lub odrębny, wewnętrzny akt wydany w formie instrukcji, regulaminu lub zarządzenia kierownika jednostki.
Warto przypomnieć, że zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury odpowiada kierownik jednostki, czyli w praktyce zarząd.
Nie ma możliwości przerzucenia odpowiedzialności w tym zakresie na inne osoby lub organy spółki. Jest on również odpowiedzialny za prawidłowość i terminowość przeprowadzenia wszystkich czynności weryfikacyjnych. Aby rzetelnie wywiązać się z ustawowych obowiązków, powinien zadbać przede wszystkim o: wydawanie wewnętrznych przepisów, za pomocą których ustalane są zasady, terminy i sposób dokumentowania przeprowadzenia inwentaryzacji, powołanie komisji inwentaryzacyjnej, zespołów inwentaryzacyjnych oraz innych organów do przeprowadzenia określonych czynności inwentaryzacyjnych, zatwierdzanie wniosków w sprawie rozliczenia ujawnionych różnic inwentaryzacyjnych, przedstawionych przez komisję inwentaryzacyjną. Konsekwencje prawne niedopełnienia przez kierownika jednostki obowiązków związanych z inwentaryzacją przeprowadzaną w formie spisu z natury określają przepisy ustawy o rachunkowości, ustawa z dnia 6 czerwca 1997 r. – Kodeks karny (Dz.U. nr 88, poz. 553 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2007 r. nr 192, poz. 1378) i ustawy z dnia 10 września 1999 r. – Kodeks karny skarbowy (t.j. Dz.U. z 2007 r. nr 111, poz. 765 z późn. zm.; ost. zm. Dz.U. z 2007 r. nr 112, poz. 766). W zależności od wagi szkody majątkowej wyrządzonej w wyniku nieprzeprowadzenia lub nierzetelnego przeprowadzenia spisu z natury może to być kara grzywny lub kara pozbawienia wolności.
Przykładowy podział kompetencji
Zadania kierownika jednostki:
• ustalenie zasad przeprowadzenia inwentaryzacji poprzez wydawanie stosownych wewnętrznych przepisów wykonawczych, m.in.:
– instrukcji inwentaryzacyjnej,
– zarządzeń wewnętrznych regulujących problematykę inwentaryzacji (m.in. rocznej),
– planów, programów i harmonogramów inwentaryzacji,
• powołanie organów i osób do przeprowadzenia określonych czynności inwentaryzacyjnych (komisji inwentaryzacyjnej lub komisarza, zespołów spisowych, kontrolerów spisowych itp.),
• podejmowanie innych niezbędnych decyzji i postanowień w sprawach inwentaryzacji,
• zatwierdzanie zaopiniowanych przez głównego księgowego i radcę prawnego wniosków komisji inwentaryzacyjnej w sprawach sposobu rozliczenia stwierdzonych różnic inwentaryzacyjnych,
• podejmowanie przedsięwzięć w sprawach wykorzystania wyników, stwierdzeń i spostrzeżeń poczynionych w toku inwentaryzacji (m.in. w sprawie przydatności i sposobu zagospodarowania składników, ich ochrony i zabezpieczenia, poprawności dokumentacji i ewidencji, przydatności osób odpowiedzialnych materialnie oraz niektórych innych pracowników itp.).
Zadania głównego księgowego:
• formułowanie wniosków w sprawie powołania przewodniczącego (lub pełnego składu) komisji inwentaryzacyjnej oraz różnych niezbędnych przy inwentaryzacji ciał eksperckich i opiniodawczych, częściowego lub całkowitego unieważnienia określonych spisów oraz przeprowadzenia spisów ponownych lub dodatkowych (uzupełniających),
• uzgodnienie z przewodniczącym komisji inwentaryzacyjnej terminarza (planu, harmonogramu) poszczególnych etapów czynności inwentaryzacyjnych,
• zapewnienie wykonania następujących czynności:
– uzgodnienie ewidencji księgowej z ewidencjami prowadzonymi w poszczególnych rejonach (polach) spisowych,
– dokonanie (za pośrednictwem pracowników komórek finansowo-księgowych, w miarę potrzeb przy udziale kompetentnych rzeczoznawców) inwentaryzacji składników polegającej na uzgadnianiu sald z kontrahentami (bankami itp.) oraz na porównaniu danych ewidencji księgowej z odpowiednimi dokumentami i ich weryfikacji,
– wycena arkuszy spisowych,
– ustalenie i wycena różnic inwentaryzacyjnych,
• zaopiniowanie wniosków komisji inwentaryzacyjnej w sprawie rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych,
• rozliczenie i zaksięgowanie różnic inwentaryzacyjnych zgodnie z decyzją kierownika jednostki,
• sprawowanie ogólnego nadzoru merytorycznego nad całokształtem prac inwentaryzacyjnych.
Harmonogram inwentaryzacji
Przede wszystkim przed rozpoczęciem inwentaryzacji trzeba, jak wiadomo, sporządzić właściwą dokumentację. Istotne będzie ułożenie planu (harmonogramu) inwentaryzacji, w którym będą wskazane składniki majątku, które w danym roku zostaną poddane inwentaryzacji. Należy też wskazać terminy jej dokonania, ustalenia ...
slawbb